En afdød efterlader sig ofte fast ejendom. Det kan være en privat bolig, såsom hus eller ejerlejlighed, eller det kan være landbrug, udlejningsejendom mv.
Hvis ejendommen sælges til udenforstående, indgår salgsprisen i dødsboet og i fordelingen af afdødes nettobo mellem arvingerne. Hvis ejendommen derimod overtages af en af arvingerne, opstår det problem, til hvilken værdi ejendommen skal sættes i boopgørelsen. Det har betydning, ikke kun for fordelingen af boet mellem arvingerne, men også for størrelsen af boafgiften. Derudover har værdien betydning, hvis fortjenesten på ejendommen er skattepligtig.
Værdiansættelse af fast ejendom
Udgangspunktet ved værdiansættelsen i dødsboet er værdien i handel og vandel, det vil sige det beløb, som aktivet vil kunne indbringe ved et salg i det åbne marked. Hvis ejendommen ikke sælges, kan skifteretten efter anmodning bestemme, at denne handelsværdi skal fastsættes ved sagkyndig vurdering. Når der er foretaget en sagkyndig vurdering, er den bindende for dødsboet og Skattestyrelsen, medmindre der anmodes om omvurdering iht. dødsboskiftelovens § 94. Skifteretten har ikke hjemmel til at efterprøve skattemyndighedernes ændring af en værdiansættelse, jfr. SKM2019.369.ØLR. I de tilfælde må skifteretten anmodes om at foretage en sagkyndig vurdering.
Selvom lovens hovedregel således er en sagkyndig vurdering, er det ikke den praktiske hovedregel. Skattedepartementet udgav i 1982 et værdiansættesescirkulære, som stadig gælder. Vælger boet en værdi, der højst er 20 % ved de nye offentlige ejendomsvurderinger, jfr. cirkulære nr. 9792 af 27. april 2021 (tidligere 15 %-reglen), højere eller lavere end den senest offentliggjorte ejendomsværdi, skal denne værdiansættelse lægges til grund ved beregningen af boafgiften. Dog står der også i cirkulæret, at det er vejledende, og at særlige spørgsmål kan forelægges de centrale skattemyndigheder.
Allerede i 1984 forelagde Århus Skattevæsens Dødsbobeskatning forskellige principielle spørgsmål for Skattedepartementet. I svaret står bl.a.:
”Der er …. bevidst foretaget en indskrænkning i den adgang, som skatte- og afgiftsmyndighederne …. har til at lade en fast ejendom vurdere af personer udmeldt af skifteretten. Man har for at gøre reglerne om værdiansættelse af fast ejendom lettere at praktisere både for boet eller parterne i en gaveoverdragelse og for skatte- og afgiftsmyndighederne valgt at anvende den relevante kontantejendomsværdi …. direkte ved efterprøvelsen af værdiansættelsen. Det bemærkes herved, at kontantejendomsværdien antages at være et udtryk for ejendommens værdi i handel- og vandel …. Da det offentlige må anses for at være nærmest til at bære risikoen for, at den af vurderingsmyndighederne fastsatte kontantejendomsværdi eventuelt er for lav, finder Skattedepartementet, at skatte- og afgiftsmyndighederne må være afskåret fra at lade en ejendom vurdere af personer udmeldt af skifteretten, hvis værdiansættelsen …. højst er 15% højere eller lavere end den relevante kontantejendomsværdi.”
Af samme skrivelse fremgår, at hvis en arving har overtaget en ejendom fra dødsboet og solgt den, inden der er indgivet boopgørelse, vil oplysningerne om salgsprisen kunne indgå i overvejelserne af, om værdiansættelsen i boopgørelsen eventuelt bør ændres.
Højesterets afgørelse
Højesteret har i marts 2016 i en principiel dom taget stilling til disse retningslinjer:
2 ejendomme var udlagt fra et dødsbo til en arving til værdier, der ikke afveg med mere end 15% fra den seneste offentlige ejendomsvurdering. Arvingen, der var afdødes søn, havde desuden givet delvis arveafkald til fordel for boets øvrige arvinger, der forlods skulle arve 2,1 mio. kr. SKAT havde bedt boet om at redegøre for værdiansættelsen, men henvendelser herom var ikke blevet besvaret. Som følge heraf og med udgangspunkt i driftsregnskaberne og realkreditlånene i ejendommene fandt SKAT, at der var en begrundet formodning om, at ejendommenes handelsværdi oversteg de værdier, der er anført i boopgørelsen, og da SKAT ikke syntes, at de havde tilstrækkelige oplysninger til at skønne over værdien, anmodede de om en sagkyndig vurdering. Dødsboet mente herover for at have et retskrav på at få godkendt en værdi inden for +/- 15% af ejendomsvurderingen.
Med henvisning til realkreditbelåningen og arveafkaldet på 2,1 mio. kr. til fordel for boet ”hvorved værdien af ejendommene i boopgørelsen er mindre end den værdi, som arvingerne anvender ved bodelingen”, fandt skifteretten ikke, at boet kan støtte ret på cirkulærets bestemmelse om +/- 15% af den seneste ejendomsvurdering, og tiltrådte derfor anmodningen om udmeldelse af sagkyndige.
Højesteret tiltrådte skifterettens afgørelse.
Det interessante for den videre forståelse af afgørelsen er imidlertid begrundelserne for dette resultat. Landsretten havde stadfæstet resultatet med den begrundelse, at der efter forarbejderne til dødsboskifteloven kun er grundlag for at afvise en anmodning om en sagkyndig vurdering, såfremt den er åbenbart overflødig, samt at værdiansættelsescirkulæret kun er vejledende. Det fandtes ikke godtgjort, at der er en fast administrativ praksis om et dødsbos værdiansættelse, og en eventuel fast administrativ praksis på gaveområdet kan ikke føre til andet resultat. Landsrettens dom er generel og henviser ikke til de konkrete omstændigheder i den foreliggende sag.
Det bløder Højesterets afgørelse i nogen grad op på. Højesteret når frem til det resultat, ”at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15%’s reglen, medmindre der foreligger særlige omstændigheder”. I den konkrete sag er Højesteret enig med skifteretten i, at der foreligger sådanne særlige omstændigheder. Som nævnt betød arveafkaldet, at værdien af ejendommene i boopgørelsen er mindre end den værdi, som arvingerne anvender ved bodelingen. Det var efter Højesterets opfattelse en sådan særlig situation, hvor en sagkyndig vurdering er på sin plads. Ved at kræve tilstedeværelsen af særlige omstændigheder har Højesteret dog ikke tiltrådt Landsrettens vidtgående begrundelse, men tværtimod lagt op til, at den normale praksis, som både skattemyndigheder og skatteborgere har rettet sig efter i mere end 30 år, i det væsentlige kan fortsætte.
Ved ikke at nøjes med at tiltræde sagkyndig vurdering i den konkret foreliggende situation har Højesteret imidlertid givet skattemyndighederne videre rammer for at anmode om sagkyndig vurdering, end Skattestyrelsen (tidligere SKAT) tidligere har ment, at de havde, og åbnet for et ikke nærmere beskrevet område for sagkyndige vurderinger.
Nyere lovgivning og retspraksis
Højesteret har i 2021 truffet en afgørelse, der gør op med noget af tvivlen omkring værdiansættelse af fast ejendom i dødsboer.
Du kan læse mere om afgørelsen om værdiansættelse af fast ejendom i vores blogindlæg.
Landsretten fandt i SKM2023.54.ØLR, at der var tale om særlige omstændigheder. Årsagen hertil var, at der var en betydelig difference mellem boets værdiansættelse på 2.465.000 kr. i 2019 og den vurdering af ejendommens værdi, som blev foretaget i forbindelse med realkreditbelåningen den 9. november 2018 på mindst 4.056.000 kr. Lånet indikerede, at realkredit har vurderet ejendommen til en højere værdi end overdragelsessummen, hvilket kan være et eksempel på holdepunkter for særlige omstændigheder og en højere handelsværdi end iht. cirkulæret.
Den nye 20 %-regel skal fortolkes på samme måde, uanset om der er tale om et dødsbo eller en gaveafgiftsberegning, jf. SKM2021.345.VLR. Pr. 15. oktober 2021 blev reglerne ændret således, at skattemyndighederne som udgangspunkt skal acceptere den pris, som parterne har aftalt, såfremt denne ligger inden for plus/minus 20 % af den senest kendte offentlige vurdering.
Du kan læse mere om de nye regler og ændringens betydning her.
Har du spørgsmål til dette indlæg, er du mere end velkommen til at kontakte os.
