Generationsskifte: overdragelse af udlejet stuehus på landbrugsejendom udløser 15 % gaveafgift

Introduktion

Udgangspunktet er, at modtageren af en gave skal betale enten gaveafgift eller indkomstskat, afhængig af modtagerens relation til giveren. Ved gaver mellem ægtefæller betales der dog hverken gaveafgift eller indkomstskat. Børn, børnebørn, forældre og visse samlevende kan afgiftsfrit modtage gaver, hvis gaven ikke overstiger nærmere fastsatte årlige bund-fradrag (2023: 71.500 kr.). Overstiger gaven bundfradraget, skal der betales gaveafgift på 15 % af beløb ud over bundfradraget.

I forbindelse med generationsskifte af en erhvervsvirksomhed findes der en særlig undtagelse, som er gældende for gaver givet i perioden 2016-2019 ("nedsat gaveafgift" for erhvervsvirksomheder). Undtagelsen går på, at der betales gaveafgift med en lavere sats af værdien af aktier og virksomheder, der opfyldte betingelserne for at kunne overdrages efter reglerne om skattemæssig succession i avance og/eller genvundne afskrivninger.

Det er en betingelse for skattemæssig succession, at mere end halvdelen af virksomheden kan anses for erhvervsvirksomhed. 

Højesteret fik i sagen anledning til at tage stilling til, om hele erhvervsvirksomheden fuldt ud er omfattet af den nedsatte gave- eller boafgift, hvis det er muligt skattemæssigt at succedere, fordi mere end halvdelen, men ikke hele virksomheden anses for erhvervsmæssig.

Sagens baggrund

Tilbage i juni 2018 overdrog B en landbrugsejendom til A. Det fulgte af ejendomsvurderingen, at ejendommens benyttelse var bebygget landbrug. Ejendommen havde et areal på ca. 21 hektar og var bebygget med dels et stuehus, dels en række driftsbygninger. Omdrejningspunktet for sagen var stuehuset, der var udlejet til tredjemand til beboelse. B havde ikke selv boet på ejendommen, men dyrkede alene jorden. Overdragelsen indebar, at A modtog en gave på ca. 3,5 mio. kr.

Sagen angik, om A skulle betale fuld (15%) eller nedsat (7%) gaveafgift af værdien af stuehuset på landbrugsejendommen. Eftersom det var en betingelse for at anvende den nedsatte afgiftssats, at stuehuset var en del af en virksomhed, der opfyldte betingelserne for at kunne overdrages med skattemæssig succession, skulle Højesteret tage stilling til, om den erhvervsmæssige udlejning af stuehuset til tredjemand havde den nødvendige tilknytning til den landbrugsmæssige drift. 

Højesterets afgørelse

Højesteret tog først stilling til spørgsmålet om skattemæssig succession:

Højesterets flertal (3 ud af 5 dommere) fandt, at udlejning af fast ejendom som udgangspunkt ikke kan anses for erhvervsmæssig virksomhed, der muliggør skattemæssig succession. Der gælder dog en særlig undtagelse for udlejning af fast ejendom, der benyttes til landbrug mv., hvorefter udlejede landbrugsejendomme mv. kan overdrages med skattemæssig succession. 

Spørgsmålet var herefter, om denne undtagelse er gældende for enhver udlejning af fast ejendom, der efter vurderingsloven er henført til kategorien "landbrugsejendom". Om dette spørgsmål udtalte flertallet i Højesteret, at selvom en fast ejendom efter vurderingsloven er henført til kategorien "landbrugsejendom", er dette ikke ensbetydende med, at der er adgang til overdragelse med skattemæssig succession. Dette skal vurderes konkret på overdragelsestidspunktet. 

Flertallet i Højesteret fandt herefter, at stuehuset på overdragelsestidspunktet var udlejet til beboelse og dermed ikke blev benyttet til landbrugsmæssige formål. Højesterets flertal fastslog på den baggrund, at udlejningen af stuehuset ikke var en del af den overdragne landbrugsvirksomhed, og at udlejningen ikke i sig selv kunne anses for erhvervsvirksomhed efter den særlige undtagelse vedrørende landbrugsejendomme.

Konkret var der dog alligevel adgang til skattemæssig succession, da mere end 50 % af den samlede ejendom blev anvendt erhvervsmæssigt i landbrugsvirksomheden på overdragelsestidspunktet. 

Herefter tog Højesteret stilling til spørgsmålet om nedsat gaveafgift: 

Det forhold, at hele landbrugsvirksomheden kunne overdrages med skattemæssig succession i ejendomsskatteavance og/eller genvundne afskrivninger, medførte dog ikke, at værdien af stuehuset kunne overdrages til en nedsat gaveafgift. 

Den nedsatte gave- eller boafgift gælder alene de enkelte erhvervsmæssigt anvendte aktiver, som udgør en del af den samlede virksomhed. De ikke erhvervsmæssigt anvendte aktiver, som udgør en del af den samlede virksomhed, er derimod undergivet almindelig gave- eller boafgift. 

Der skulle derfor opkræves gaveafgift på 15 % af værdien af stuehuset.

De to dissentierende dommere fandt, modsat flertallet, at overdragelsen af stuehuset kunne ske til en nedsat gaveafgift på 7 % af værdien af stuehuset. Mindretallet baserede bl.a. deres konklusion på, at udlejningen af stuehuset var sket som en del af Bs samlede erhvervsvirksomhed, og udlejningen måtte derfor som udgangspunkt også anses for at være erhvervsmæssig.