SKAT offentliggjorde onsdag 25. november 2015 to nye styresignaler (SKM2015.733.SKAT og SKM2015.734.SKAT). Styresignalerne er udsendt i forlængelse af to sager, C-464/12 (ATP PensionService A/S) og C-94/10, (Danfoss og Sauer-Danfoss), som har tilsidesat SKATs hidtidige praksis. Styresignalerne beskriver reglerne og proceduren for genoptagelse og tilbagesøgning af moms opkrævet i strid med EU-retten, og har betydning for både pensionskasser mv. og virksomheder, der måtte have foretaget leverancer til pensionskasser, som ifølge EU-Domstolens praksis er momsfritaget.
SKM2015.734.SKAT - ANMODNING OM GENOPTAGELSE MED HENBLIK PÅ TILBAGEBETALING PÅ BAGGRUND AF SKATS PRAKSISÆNDRING
SKAT anerkender i styresignalet, at pensionskasser mv. efter en konkret vurdering kan anses for at være ”investeringsforeninger” omfattet af momsfritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra f, og at samtlige de ydelser, der konkret er blevet leveret af ATP PensionService A/S til pensionskasser mv., udgør ”forvaltning” af ”investeringsforeninger".
Konsekvensen heraf er, at samtlige de ydelser, som konkret er blevet leveret af ATP PensionService A/S til pensionskasser mv., skal anses for momsfritagne finansielle ydelser omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra f. Herved tilsidesættes SKATs hidtidige praksis, hvorefter pensionskasser ikke blev anset for omfattet af begrebet ”investeringsforeninger” i momslovens forstand.
SKAT anerkender endvidere i styresignalet, at samtlige de ydelser, som konkret er blevet leveret af ATP PensionService A/S til pensionskasser mv., også skal anses for momsfritagne ”transaktioner vedrørende betalinger og overførsler” omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra c. Herved bekræfter SKAT, at denne type ydelser vil være momsfritagne, uanset hvem de leveres til, idet det er uden betydning for anvendelsen af momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra c, hvilken momsmæssig stilling modtageren af ydelsen har. Dette udgør også en tilsidesættelse af SKATs hidtidige praksis, idet SKAT forud for EU-Domstolens afgørelse ikke anerkendte, at ydelserne kunne momsfritages i henhold til momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra c.
EU-Domstolens tilsidesættelse af SKATs hidtidige praksis giver berørte virksomheder, der enten har leveret eller modtaget ydelser omfattet af styresignalet, mulighed for at anmode om genoptagelse af momstilsvaret for tidligere afregningsperioder efter reglerne om ekstraordinær genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 1.
Direkte afgiftspligtige, dvs. leverandører, kan – forudsat momsen ikke kan anses for endeligt overvæltet på aftagerne – anmode om genoptagelse helt tilbage fra begyndelsen af 2004, idet genoptagelsesanmodningerne alene er tidsmæssigt begrænset af den 10-årige forældelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 34 a, stk. 4, som regnes fra tidspunktet for EU-Domstolens afgørelse 13. marts 2014. Genoptagelsesanmodningen skal indsendes til SKAT senest seks måneder efter styresignalets offentliggørelse 25. november 2015, dvs. senest 24. maj 2016.
Efterfølgende omsætningsled/aftagere (dvs. bl.a. pensionskasser mv.), der på grund af overvæltning fra leverandøren er endt med at bære den økonomiske byrde af momsen, kan tilsvarende rejse et tilbagebetalingskrav mod SKAT. Ifølge styresignalet forældes krav fra efterfølgende omsætningsled/aftagere imidlertid allerede efter tre år, dog regnet fra 11. september 2014, hvor SKAT suspenderede forældelsesfristen. Krav om tilbagebetaling fra efterfølgende omsætningsled/aftagere skal rejses over for SKAT senest tre måneder efter styresignalets offentliggørelse 25. november 2015, dvs. senest 24. februar 2016.
For både direkte afgiftspligtige og efterfølgende omsætningsled/aftagere gælder ifølge styresignalet, at der i tilbagebetalingskravet skal ske reduktion for de afledte skatte- og afgiftsbesparelser, der er realiseret på grund af momspligten på ydelserne, herunder fritagelse for lønsumsafgifter samt fradrag for købsmoms på varer.
Ved tilbagesøgning skal tilbagebetalingskravet kunne dokumenteres via relevant regnskabsmateriale (som oplistes i styresignalet) og andet relevant bilagsmateriale, som efter virksomhedens opfattelse kan bidrage til at dokumentere kravet for hver afgiftsperiode.
SKM2015.733.SKAT - SKATS RETNINGSLINJER FOR TILBAGEBETALING AF BELØB OPKRÆVET I STRID MED EU-RETTEN
Mens styresignalet i SKM2015.734.SKAT specifikt adresserer tilbagesøgning relateret til EU-Domstolens afgørelse i C-464/12 (ATP PensionService A/S), indeholder SKM2015.733.SKAT mere generelle retningslinjer for tilbagesøgning af afgiftsbeløb opkrævet i strid med EU-retten baseret på EU-Domstolens afgørelse i C-94/10 (Danfoss og Sauer-Danfoss) samt den efterfølgende dom fra Vestre Landsret af 3. april 2013 (SKM2014.44.VLR).
Det primære formål med styresignalet er at præcisere det forhold, at efterfølgende omsætningsled/aftagere, som på grund af overvæltning har båret den økonomiske byrde af ulovligt opkrævede afgifter (herunder moms), under visse betingelser har mulighed for at rejse et direkte (civilretligt) tilbagebetalingskrav over for SKAT. EU-Domstolens afgørelse i C-94/10 (Danfoss og Sauer-Danfoss) har tilsidesat SKATs hidtidige praksis, idet SKAT forud for EU-Domstolens afgørelse ikke anerkendte, at efterfølgende omsætningsled kunne rejse et tilbagebetalingskrav over for SKAT.
Af styresignalet fremgår det, at det ofte ikke vil være den afgiftspligtige, men derimod efterfølgende omsætningsled/aftagere, som på grund af overvæltning ender med at bære den økonomiske byrde af ulovligt opkrævede afgifter, og at det i disse situationer er de efterfølgende omsætningsled/aftagere, der vil kunne rejse et tilbagesøgningskrav mod SKAT.
I lighed med det specifikke styresignal vedrørende C-464/12 (ATP PensionService A/S) forudsætter det generelle styresignal, at der gælder forskellige regler alt afhængig af, om tilbagesøgningskravet rejses af enten den direkte afgiftspligtige eller af efterfølgende omsætningsled/aftagere, der på grund af overvæltning har båret den økonomiske byrde
Direkte afgiftspligtige kan, forudsat momsen ikke kan anses for endeligt overvæltet på aftagerne, anmode om genoptagelse af afgiftstilsvaret for tidligere afregningsperioder efter reglerne om ekstraordinær genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 1. Dette indebærer, at der med forbehold for den ultimative 10-årige forældelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 34 a, stk. 4, kan anmodes om genoptagelse for samtlige de afgiftsperioder, der var til prøvelse i den konkrete sag, der resulterede i en underkendelse af SKATs hidtidige praksis. Genoptagelsesanmodningen skal indsendes til SKAT senest seks måneder efter offentliggørelsen af det styresignal, der giver meddelelse om underkendelse af hidtidig praksis.
Tilbagebetalingskrav fra efterfølgende omsætningsled/aftagere forældes ifølge styresignalet derimod allerede efter tre år regnet fra tidspunktet for den direkte afgiftspligtiges betaling af den ulovligt opkrævede afgift.
For både direkte afgiftspligtige og efterfølgende omsætningsled/aftagere gælder ifølge styresignalet, at der i tilbagebetalingskravet skal ske reduktion for de afledte skatte- og afgiftsbesparelser, der er realiseret på grund af momspligten på ydelserne, herunder fritagelse for lønsumsafgifter samt fradrag for købsmoms på varer.
HVAD SKAL JEG GØRE SOM LEVERANDØR ELLER AFTAGER OMFATTET AF STYRESIGNALERNE?
Uanset om man er leverandør eller aftager af ydelser, som er eller eventuelt kan være omfattet af styresignalerne, bør man sikre sig bedst muligt.
Vi anbefaler derfor, at man, såfremt dette ikke allerede er sket, sørger for at rejse et tilbagebetalingskrav mod SKAT inden for de fastsatte frister hhv. 25. februar 2016 og 25. maj 2016, som er fastsat i styresignalerne. Kravet bør opgøres brutto, dvs. uden reduktion for konsekvensændringer og for en periode på 10 år.
SKAT må forventes at gøre indsigelser mod en bruttoopgørelse, ligesom SKAT må forventes at afvise den del af afgiftsperioderne for efterfølgende omsætningsled/aftagere, som ligger forud for 3-års forældelsesfristen, dvs. som var forældet 11. september 2011. Da det på nuværende tidspunkt må anses for uafklaret, hvorvidt hhv. kravet om en reduktion for konsekvensændringer og den forudsatte forskelsbehandling af hhv. afgiftspligtige og efterfølgende omsætningsled/aftagere er i overensstemmelse med EU-retten, bør man imidlertid på trods heraf opgøre et bruttokrav 10 år tilbage, så retsstillingen ikke fortabes.
Da styresignalet i SKM2015.734.SKAT alene forholder sig til de ydelser, som konkret blev leveret af ATP PensionService A/S i den af EU-Domstolen behandlede sag C-464/12 (ATP PensionService A/S), foreligger der fortsat usikkerhed om rækkevidden af begrebet ”forvaltning” i momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra f.
Det må derfor forventes, at SKAT vil afvise tilbagesøgningskrav vedrørende en række øvrige ydelser, som er leveret enten af underleverandører til ATP PensionService A/S eller direkte til pensionskasser mv., der nu anerkendes som værende momsfritagne investeringsforeninger.
Vi skal imidlertid for at sikre den bedst mulige retsstilling anbefale, at der ved opgørelsen af tilbagebetalingskrav i tillæg til traditionelle kapitalforvaltningsydelser også medtages:
- IT-leverancer
- regnskabs- og administrationsydelser samt
- markedsføringsydelser
i det omfang, de nævnte ydelser er særegne eller har specifik betydning for pensionsvirksomhed og/eller forvaltning af værdipapirer.
